Курсовая работа: Ответственность за уклонение от уплаты налогов
6) лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица. Согласно п. 1 ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом. Следовательно, при решении вопросов о разграничении налоговой и иной ответственности физических лиц (п. 7 ст. 101 НК РФ) судам следует исходить из того, что одно и то же правоотношение не может одновременно квалифицироваться как налоговое и иное, не являющееся налоговым, в связи, с чем налогоплательщик - физическое лицо за совершенное им деяние не может быть одновременно привлечен к налоговой и иной ответственности. Поэтому, если выявленное налоговым органом деяние совершено налогоплательщиком - физическим лицом в рамках налоговых правоотношений, определение которых дано в ст. 2 НК РФ, вопрос о квалификации этого деяния как правонарушения и его последствиях должен решаться только в соответствии с положениями НК РФ.
1.2 Виды налогов и сборов с физических лиц
Налог на доходы с физических лиц является одним из важнейших Федеральных налогов. С 01.01.200. г. вступила в действие гл.23 ч.2 НК. Теперь налог на доходы уплачивают все. Нет таких граждан, освобожденных от него, хотя налоговые льготы сохраняются. Налог исчисляется не по прогрессивной шкале, а по фиксированным ставкам. Доходы гражданина классифицируются на доходы, полученные от трудовой деятельности, и доходы не связанные с трудовой деятельностью. Трудовые доходы, т.е. все виды оплаты труда, облагаются по ставке 13%. Пассивные доходы облагаются по ставкам 30%- суммы дивидендов, доходы, полученные лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, 35%-доходы в виде выигрышей по лотереям, стоимости призов и выигрышей и т.д. Налоговая база определяется под каждую ставку налога отдельно. Исчисление налога производится без учета доходов, полученных от других организаций. Налоговая база включает в себя доходы в денежной и натуральной форме и доходы в виде материальной выгоды. Налоговые льготы классифицируются по 4 видам: стандартные, социальные, имущественные и профессиональные, и устанавливаются в твердой сумме. Стандартные вычеты представляют собой вычеты в форме необлагаемого минимума за каждый месяц в след. размерах: 3000 руб. для лиц пострадавших от ЧАЭС, 500 руб. для инвалидов с детства, 1и 2 групп, Героев СССР, Героев РФ, 400 руб. для всех остальных граждан при получении ими дохода в налоговом периоде до 20000 руб., если превысил то вычет не предоставляется. Имеются вычеты на детей за каждый месяц 300 руб. на каждого ребенка до 18 лет, а на учащихся студентов до 24 лет. Социальные налоговые вычеты позволяют уменьшить налогооблагаемый доход на суммы, направленные из личных средств на : оплату обучения но не более 25000 руб., на лечение и приобретение лекарственных средств но не более 25000 руб. Имущественные налоговые вычеты это вычеты при продаже имущества, принадлежащего налогоплательщику на правах собственности, и по расходам при строительстве или покупке жилья. Профессиональные налоговые вычеты предоставляются в случае документального подтвержденных расходов, связанных с получением дохода от осуществления предпринимательской деятельности или выполнения работ по договорам. По окончании года все организации и учреждения обязаны представить в налоговые органы до 1 апреля сведения о выплаченных доходах и суммах исчисленного и удержанного налога. Налог на имущество физ. лиц относится к числу местных налогов. Налогом облагается находящееся в собственности граждан недвижимое имущество: жилые дома, квартиры, и др. строения, а также часть движимого имущества самолеты, вертолеты, яхты, катера и т.д. Ставки налога на строения, помещения и сооружения устанавливаются в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости, но в пределах, определенных федеральным законом. Стоимость имущества до 300т.р. до 0,1%, от 300 до 500 т.р. от 0,1-0,3%%, свыше 500 т.р. от 0,3-2%% . Налоговой базой для исчисления налога на водно-воздушные транспортные средства является мощность двигателя, валовая вместимость или пассажиро-место. От уплаты налога освобождены Герои СССР, Герои РФ, инвалиды 1и 2 гр., инвалиды с детства, участники ВОВ и др. Уплата налога производится равными долями в два срока не позднее 15 сентября и 15 ноября.
1.3 Объективная сторона
Объективную сторону преступления образует уклонение физического лица от уплаты налогов и (или) сборов путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию заведомо ложных сведений, совершенное в крупном размере. Согласно ч. 1 ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и начисленной сумме налога и (или) других данных, связанных с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика на бланке установленной формы им лично или направляется по почте. В соответствии с ч. 4 ст. 229 НК РФ в налоговых декларациях по налогу на доходы физических лиц последние указывают все полученные ими в налоговом периоде доходы, источники их выплаты, налоговые вычеты, суммы налога, удержанные налоговыми агентами, суммы фактически уплаченных в течение налогового периода авансовых платежей, суммы налога, подлежащие уплате (доплате) или возврату по итогам налогового периода. Налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговую декларацию в соответствии со ст. 227 и 228 НК РФ обязаны представлять:
1) физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица;
2) частные нотариусы и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой;
3) физические лица, получившие вознаграждения от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами, на основе заключенных договоров гражданско-правового характера, включая доходы по договорам найма или договорам аренды любого имущества, а также от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности;
4) физические лица - налоговые резиденты РФ, получающие доходы от источников, находящихся за пределами РФ;
5) физические лица, получающие другие доходы, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами;
6) физические лица, получающие выигрыши, выплачиваемые организаторами тотализаторов и других, основанных на риске игр (в том числе с использованием игровых автоматов).
Под включением в налоговую декларацию или иные документы заведомо ложных сведений понимается умышленное указание в декларации или иных документах (счета-фактуры, ведомости расчета налогов и т. п.) любых не соответствующих действительности сведений о размерах доходов и расходов (уменьшение размера доходов, неотражение отдельных источников доходов, увеличение суммы расходов, завышение размеров и видов налоговых вычетов, искажение сведений о торговых операциях и т. п.) Включение в налоговую декларацию или иные обязательные для представления документы заведомо ложных сведений может выражаться в умышленном неотражении в них данных о доходах из определенных источников, объектов налогообложения, в уменьшении действительного размера дохода, искажении размеров произведенных расходов, которые учитываются при исчислении налогов (например, расходы, вычитаемые при определении совокупного налогооблагаемого дохода). К заведомо ложным сведениям могут быть также отнесены не соответствующие действительности, данные о времени (периоде) понесенных расходов, полученных доходов, искажение в расчетах физических показателей, характеризующих определенный вид деятельности, при уплате единого налога на вмененный доход и т.п. В тех случаях, когда лицо в целях уклонения от уплаты налогов и (или) сборов осуществляет подделку официальных документов организации, предоставляющих права или освобождающих от обязанностей, а также штампов, печатей, бланков, содеянное им при наличии к тому оснований влечет уголовную ответственность по совокупности преступлений, предусмотренных статьей 198 или статьей 199 и статьей 327 УК РФ. Уклонение физического лица от уплаты налогов, как разъяснил Пленум Верховного Суда РФ в постановлении от 4 июля 1997 года «О некоторых вопросах применения судами уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов» считается оконченным преступлением с момента фактической неуплаты налога за соответствующий налогооблагаемый период в срок, установленный налоговым законодательством. По смыслу закона ответственность за преступление, предусмотренное статьей 198 УК РФ либо статьей 199 УК РФ, может наступить при наличии к тому оснований и за отдельный налоговый период, установленный Налоговым кодексом Российской Федерации (например, за календарный год или иной период применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате), если уклонение от уплаты одного или нескольких налогов (сборов) составило крупный или особо крупный размер и истекли установленные налоговым законодательством сроки их уплаты. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица наступает при его совершении в крупном размере, под которым согласно примечанию к ст. 198 УК РФ понимается либо сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более ста тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо сумма налогов и (или) сборов, превышающая триста тысяч рублей. Если налогоплательщик не представил налоговую декларацию или иные документы, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным (статья 23 НК РФ), либо включил в налоговую декларацию или в эти документы заведомо ложные сведения, в том числе в случаях подачи в налоговый орган заявления о дополнении и изменении налоговой декларации после истечения срока ее подачи, но затем до истечения срока уплаты налога и (или) сбора сумму обязательного взноса уплатил (пункт 4 статьи 81 НК РФ), добровольно и окончательно отказавшись от доведения преступления до конца (часть вторая статьи 31 УК РФ), то в его действиях состав преступления, предусмотренный статьей 198 или статьей 199 УК РФ, отсутствует. Судам надлежит иметь в виду, что доказательствами, подтверждающими наличие или отсутствие в содеянном признаков составов преступлений, предусмотренных статьями 198, 199, 199.1 и 199.2 УК РФ, могут быть налоговые декларации, другие необходимые для исчисления и уплаты налогов и (или) сборов документы, акты проверок исполнения законодательства о налогах и сборах, иные формы проведения налогового контроля органами, уполномоченными на это законодательством, а также заключение эксперта, материалы проверок исполнения законодательства о налогах и сборах иных органов.
1.4 Практика применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые правонарушения
При рассмотрении уголовных дел о налоговых преступлениях судам необходимо учитывать вступившие в законную силу решения арбитражных судов, судов общей юрисдикции, а также другие решения, постановленные в порядке гражданского судопроизводства, имеющие значение по делу. Такие решения подлежат оценке в совокупности с иными собранными доказательствами по правилам статьи 88 УПК РФ. Исторически судебная система разделена на три независимые подсистемы: суды конституционной, арбитражной и общей юрисдикции. Их единение обусловлено лишь основами судебного права, базовые элементы которого — Конституция РФ и Федеральный конституционный закон от 31.12.06 №1-ФКЗ «О судебной системе в Российской Федерации» (далее — Закон о судебной системе). Это означает, что суды, независимо от своей принадлежности, обязаны руководствоваться едиными принципами судопроизводства. К сожалению, практика свидетельствует, что одни и те же обстоятельства, входящие в предмет доказывания, арбитражными судами и судами общей юрисдикции оцениваются по-разному. Пример. И.П. Зданович осуществлял предпринимательскую деятельность и был зарегистрирован в качестве предпринимателя без образования юридического лица. Налоговые органы Республики Карелия (РК) предложили ему уплатить налог за 1999 и 2000 гг. — соответственно 86353 руб. 67 коп, и 99071 руб. 38 коп. Предприниматель обжаловал их действия в Арбитражный суд РК, который решением от 03.04.03 полностью освободил его от обязанностей по уплате налога с продаж. Однако решение арбитражного суда не смутило налоговые органы. Они не стали тратить время на его заведомо бесполезное обжалование по правилам гражданского судопроизводства и реализовали свое право на привлечение Здановича к уголовной ответственности. В результате по приговору Муезерского районного суда РК от 19.05.03 предприниматель был осужден по ч. 2 ст. 198 «Уклонение от уплаты налогов с физического лица, совершенное в особо крупном размере» УК РФ к 1 году лишения свободы, также с него взыскано в доход государства 183 425 руб. 05 коп. налога с продаж. В приговоре констатировалось: Зданович действовал с прямым умыслом. Наличие решения суда республиканского уровня, освободившего предпринимателя от обязанности платить налог и исключавшего, таким образом, саму возможность наличия в его действиях прямого умысла на неуплату налога, районный суд общей юрисдикции проигнорировал. В обоснование свой правовой позиции он сослался на ст. 90 УПК РФ, где о наличии у решений арбитражных судов преюдициальной силы не упоминается. Определением судебной коллегии по уголовным делам Верховного суда РК от 17.07.03 приговор Муезерского районного суда оставлен без изменения. В пересмотре приговора в порядке надзора судебные инстанции Р.К. Здановичу отказали. Защитники осужденного поставили вопрос о возбуждении надзорного производства перед Верховным Судом РФ, указав в качестве обоснования на следующие обстоятельства: преступление, предусмотренное ст. 198 УК РФ, может быть совершено только — с прямым умыслом, которого у Здановича не было, поскольку он достоверно знал, что платить налог с продаж не обязан; решением Арбитражного суда РК от 03.04.03 Зданович полностью освобожден — от обязанностей по уплате налога с продаж по инкриминируемым эпизодам, что подтвердило правильность избранной им правовой позиции; доказательства, положенные в основу решения арбитражного суда, судами — общей юрисдикции РК первой, кассационной и надзорной инстанций не проанализированы и правовой оценки не получили; При постановлении приговора — также не учтено, что Зданович имеет льготы по налогообложению, поскольку в качестве предпринимателя он зарегистрирован до введения налога с продаж. В соответствии с абз. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 14.06.95 №88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» лица, к которым по юридическому статусу относится и Зданович, в течение первых четырех лет своей деятельности подлежат налогообложению в размерах, установленных на момент их регистрации. Преступление, предусмотренное ст. 198 УК РФ, может быть совершено лишь с прямым умыслом. Решением Арбитражного суда РК действия налоговых органов в части взыскания со Здановича налога с продаж в 1999–2000 гг. признаны незаконными. Данное решение органа государственной власти, вынесенное именем Российской Федерации, безусловно, привело к формированию у Здановича мнения о законности и обоснованности избранной им правовой позиции и повлекло его отказ от использования возможностей, указанных в примечании 2 к ст.198 УК РФ (в ред. до 08.12.03). Формально сославшись в приговоре на ст.90 УПК РФ, суд первой инстанции не только не учел, как вышеуказанное решение арбитражного суда повлияло на направленность умысла Здановича, но и не проверил основания, в силу которых арбитражный суд пришел к выводу о незаконности решения налоговых органов о взыскании с предпринимателя налога с продаж. При постановлении обвинительного приговора не учтено, что введение налога с продаж создало для Здановича менее благоприятные условия, чем те, которые были на момент его регистрации как предпринимателя. Постановлением Президиума Верховного суда РК от 31.03.04 №44-у-12 жалоба защитников была удовлетворена, уголовное дело в отношении Здановича прекращено по п.2 ч.1 ст. 24 УПК РФ — за отсутствием состава преступления. Можно ли говорить, что справедливость в данном случае, пусть и с явным запозданием, но восторжествовала? К сожалению, это далеко не так. Президиум Верховного суда РК, отменяя все предыдущие судебные постановления, вынесенные в отношении Здановича, сознательно ушел от оценки направленности его умысла, что свидетельствует о последовательном нежелании судов общей юрисдикции считаться с выводами иных судебных органов. Более того, прекратив производство по делу в отношении Здановича, Верховный суд РК не признал за ним права на реабилитацию. Нарушений прав подсудимого можно было избежать, если бы суды общей юрисдикции РК уважали решения арбитражного суда, об обязательности которых для всех, в том числе для судов общей юрисдикции, говорится в законах более высокого уровня, чем УПК РФ — Конституции РФ (ст. 10, 118) и Законе о судебной системе (ст. 6).
2. Субъект и с убъективная сторона уклонения от уплаты налогов физическим лицом
2.1 Субъективная сторона
Субъективная сторона преступления характеризуется прямым умыслом. Установление умысла на совершение налоговых преступлений необходимо для решения вопроса о возбуждении уголовного дела и привлечения лица к уголовной ответственности. Основными причинами прекращения уголовных дел и вынесения оправдательных приговоров являются неправильное определение признаков субъективной стороны налоговых преступлений и отсутствие у лиц прямого умысла на их совершение. Анализ материалов уголовных дел показывает, что доказывание виновности по делам об уклонении от уплаты налогов представляет собой наиболее сложный и трудоемкий процесс. В соответствии с п. 2 ч. 1 ст. 73 УПК РФ в ходе предварительного следствия по уголовным делам об уклонении от уплаты налогов подлежат доказыванию виновность лица в совершении преступления, форма вины и мотивы преступного поведения. В ходе следствия должно быть достоверно установлено, что, во-первых, к ответственности за преступное уклонение привлекается именно то лицо, которое совершило данное деяние, и, во-вторых, выявлены и изобличены все субъекты, причастные к его совершению. Субъективная сторона налогового правонарушения характеризуется формой вины: умышленной (умысел может быть прямым или косвенным) или неосторожной (небрежность или самонадеянность). Умышленная форма вины. Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало (прямой умысел) либо сознательно допускало (косвенный умысел) наступление вредных последствий таких действий (бездействия). Таким образом, умышленная форма вины характеризуется двумя критериями:
1) интеллектуальным (способность осознавать);
2) волевым (способность руководить).
Совершение правонарушения с умышленной формой вины влияет на квалификацию совершенного деяния (так, умысел может стать основой для привлечения виновных лиц к уголовной, а не налоговой ответственности) и на назначение наказание (в случае умышленного совершения правонарушения применяется, как правило, более строгая санкция). Неосторожная форма вины. Характеризуется тем, что совершающее противоправный проступок лицо не осознает и не понимает характер своих действий, предвидит возможные последствия, хотя должно и может осознавать (небрежность) либо осознает возможность наступления последствий, но самонадеянно планирует их избежать (самонадеянность). Статья 110 НК РФ закрепляет, что налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать. Таким образом, можно сделать вывод о том, что налоговое законодательство традиционно признает только совершение неосторожных проступков в форме небрежности. О самонадеянности в НК РФ не упоминается. Это приводит к тому, что даже при виновном совершении налогового правонарушения при условии, что вина выражается в самонадеянности, лицо, совершившее указанные деяния, не должно нести ответственность. Для того чтобы деяние, совершаемое вопреки законодательству, было признано правонарушением, совершаемым в форме небрежности, необходимо одновременное наличие двух условий:
1) виновное лицо должно осознавать характер своих действий и возможные последствия и руководить ими. Должностные лица, назначаемые в организации ответственными за ведение бухгалтерского (налогового) учета и сдачу соответствующей отчетности в налоговые органы, обязаны знать законодательство, регулирующее их деятельность, правила ведения бухучета, порядок начисления и уплаты налогов и т.д. Соответственно, они должны соотносить своих действия с нормами закона и предвидеть последствия неправомерных действий;
2) виновное лицо может осознавать характер своих действий и возможные последствия и руководить ими. Обстоятельствами, исключающими наличие вины, при этом могут являться: тяжелая болезнь (например, психическая), патологический аффект, принуждение и тому подобные факты, способные парализовать волю субъекта налоговых правоотношений.
Обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:
1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
3) иные обстоятельства, которые судом могут быть признаны смягчающими ответственность.
Обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение. Лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в силу решения суда или налогового органа о применении налоговой санкции. Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном ст. 114 НК РФ. Налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных статьями гл. 16 НК РФ. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей гл. 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения. При наличии обстоятельства, предусмотренного п. 2 ст. 112 НК РФ, размер штрафа увеличивается на 100%. При совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой. Сумма штрафа, присужденного налогоплательщику, плательщику сборов или налоговому агенту за нарушение законодательства о налогах и сборах, повлекшее задолженность по налогу или сбору, подлежит перечислению со счетов налогоплательщика, плательщика сборов или налогового агента только после перечисления в полном объеме этой суммы задолженности и соответствующих пеней в очередности, установленной гражданским законодательством Российской Федерации. Налоговые санкции взыскиваются с налогоплательщиков только в судебном порядке. Согласно п. 1 ст. 115 НК РФ налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее 6 месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (срок давности взыскания санкции). Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных ст. 120 и 122 НК РФ. Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 120 и 122 НК РФ. Согласно ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекло три года (срок давности). При применении указанного срока давности судам надлежит исходить из того, что в контексте ст. 113 НК РФ моментом привлечения лица к налоговой ответственности является дата вынесения руководителем налогового органа (его заместителем) в установленных Кодексом порядке и сроки решения о привлечении лица к налоговой ответственности. Как было сказано выше, налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее 6 месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (срок давности взыскания санкции). При применении указанной нормы необходимо иметь в виду, что исчисление данного срока со дня составления акта производится в случае привлечения налогоплательщика (налогового агента) к ответственности по результатам выездной налоговой проверки, а также в случае привлечения к установленной НК РФ ответственности лиц, не являющихся налогоплательщиками (налоговыми агентами), поскольку только в этих случаях НК РФ предусматривает составление акта (п. 1 ст. 100 и п. 1 ст. 101.1).
2.2 Субъект налогового преступления
Субъектом преступления является физич?