Дипломная работа: Організаційно-правові засади податкового планування з використанням зон зі спеціальним режимом оподаткування
В умовах трансформації системи оподаткування питання, пов’язані з пошуком шляхів визначення мінімального розміру податків та інших обов’язкових платежів при вирішенні завдань фінансової політики та ціноутворення є актуальними. Цей процес має природне підґрунтя, адже історія свідчить, що запровадження нових податків чи зміна порядку сплати існуючих негайно викликає відповідну реакцію платників податків, що спрямована на зниження податкового тягаря. Разом з тим слід зазначити, що зменшення суми сплачуваних податків може бути досягнуто різними шляхами. Як слушно зауважив С.Н. Паркінсон, «неможливо уникнути податків, від них можна ухилитись законним або незаконним способом. Обидва способи такі ж старі, як і сама податкова система» [113, с. 82]. Враховуючи, що будь-які закони, що регулюють функціонування ринкової економіки, у тому числі й податкові, можуть порушуватися підприємцями, за це обов’язково встановлюється відповідальність.
Форми мінімізації оподаткування різноманітні за своєю правовою природою і досить численні. Однак, об’єднавши їх у певні групи залежно від характеру і змісту дій платника податків, більшість науковців вважають, що мінімізація оподаткування в основному здійснюється у двох основних формах:
- безпосередньо ухилення від сплати податків (tax evasion);
- податкове планування; податкова оптимізація (без порушення законодавства) (tax planning) [29].
Видається, що така класифікація не повною мірою відображає сутність досліджуваного явища і потребує уточнення. Перш за все, маємо звернутися до визначення основних категорій і понять, що використовуються у сфері податкового планування. Дисертант пропонує чітко розмежовувати як на теоретичному рівні, так і в нормах податкового законодавства, «оптимізацію» та «мінімізацію» оподаткування.
Категорія «оптимальний» означає «найкращий, найбільш сприятливий» [183, с. 456]. Тлумачний словник Ожегова-Шведової визначає це поняття через трактування терміна «оптимізувати», тобто надавати чому-небудь оптимальні властивості, показники; обирати найкращий з можливих варіантів. Також терміну «оптимальний» надається поняття як чогось найбільш сприятливого. Мінімізація, відповідно, розглядається через трактування термінів «мінімальний» та «мінімум» як чогось найменшого з числа інших, протилежність максимальному [99]. Український діловий журнал «Податкове планування» вживає саме термін «оптимізація» для цілей фінансового та податкового планування.
Щодо нормативно-правового закріплення та розмежування цих термінів в українському законодавстві, то слід наголосити на відсутності легального визначення цих термінів, а про інститут оптимізації оподаткування чи оптимізації управління, взагалі не згадується в жодному нормативно-правовому акті. Увага приділена лише питанням мінімізації оподаткування як протиправних дій щодо застосування схем мінімізації податкових зобов’язань. В актах уряду такі дії в окремих випадках фактично ототожнюються з вивезенням капіталів за кордон, а також відмиванням коштів через офшорні зони. Відповідно, Кабінет Міністрів як суб’єкт правотворчості суворо і однозначно висловлює своє негативне ставлення до мінімізації податкових зобов’язань і офшорних зон, і визначає заходи недопущення такої діяльності [148]. Фактично держава вбачає зміст терміна мінімізація оподаткування лише в одному з його проявів, а саме в незаконному зменшенні податкових платежів і не визначає законне зменшення (оптимізація, планування). Вважаємо, що причиною такого підходу є неспроможність відмовитися від старих стереотипів, неправильне розуміння процесів демократизації суспільства.
На думку автора, доцільно чітко розмежовувати два способи (форми) мінімізації податків – незаконна мінімізація (ухилення від сплати податків) та законна (яка, у свою чергу, виступає у формі оптимізації та довгострокового податкового планування). Варто підкреслити, що сам термін «мінімізація податків» не повною мірою відповідає змісту явища, для відображення якого вживається. Адже метою суб’єктів господарювання є не мінімізація (зниження) податків, а збільшення доходів підприємства, які залишаються після сплати податків, зборів та інших обов’язкових платежів.
Незаконна мінімізація – ухилення від податків – являє собою зведення до мінімуму податкових платежів незаконними способами (платники податків не сплачують їх чи зменшують свої податкові зобов’язання забороненими законом способами). Одним з найбільш розповсюджених припущень щодо причин таких дій є думка про те, що ухилення від сплати податків викликане високим рівнем оподаткування. Дійсно, є зв’язок між ставкою податку, складністю його адміністрування і прагненням платників ухилитися від його сплати, але в той же час значно більше виявляється залежність вірогідності ухилень від самої можливості ухилення від сплати податку та відповідальності за такі дії.
Ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів найчастіше здійснюється шляхом неподання документів, пов’язаних із їх обчисленням та сплатою до бюджетів чи державних цільових фондів (податкових декларацій, розрахунків, бухгалтерських звітів і балансів тощо); приховування об’єктів оподаткування; заниження цих об’єктів; заниження сум податків, зборів, інших обов’язкових платежів; приховування факту втрати підстав для одержання пільг з оподаткування; подання неправдивих відомостей чи документів, що засвідчують право фізичної особи на податковий кредит або на податкову соціальну пільгу [131]. Здається досить тривіальною думка, що, якщо платник податку для приховування своїх доходів витрачає стільки ж, скільки він повинен сплатити державі, то ухилення від оподаткування економічно нераціональне. За різними оцінками, в казну з причини ухилення підприємств від сплати податків не потрапляє до 40% потенційних сум. Цей процес обумовлений цілим рядом причин и перш за все політичною, соціальною напругою, економічною нестабільністю, зміною урядових курсів. У зв’язку з цим господарюючі суб’єкти не бачать чітких перспектив свого розвитку. Все це не сприяє підвищенню рівня платників податків.
У той же час оптимізація податкових платежів в умовах існуючого законодавства являє той шлях для платника податків, який дозволяє швидко і точно сконцентрувати наявні ресурси, використовувати дані бухгалтерського обліку і звітності з метою отримання об’єктивної інформації про стан господарюючого суб’єкта, для того щоб вчасно сплатити встановлені податкові платежі в мінімальному їх розмірі, не порушуючи при цьому податкового законодавства.
Податкове планування може проявлятись, як у сукупності операцій, що складають єдину цілісну систему дій із мінімізації податкових зобов’язань підприємства, так і, найчастіше, у мінімізації податків одномоментно, одноразово чи тільки за одним чи декількома напрямами діяльності.
Так, до способів оптимізації належать:
- стримування від здійснення діяльності, результати якої підлягають оподаткуванню, чи від власності на об’єкти, що обкладаються податками; даний спосіб непопулярний та неефективний, адже може частково чи повністю паралізувати господарчу діяльність підприємства і не виправдати себе з точки зору отримання вигоди;
- організація діяльності юридичної особи, при якій вона не буде платником податків, тобто платник податків намагається перейти в групу суб’єктів, які з огляду на законодавство не є платниками того чи іншого податку;
- здійснення юридичною особою діяльності, що не підлягає за законом оподаткуванню, тобто юридична особа не буде платником податку з огляду на особливості об’єкта оподаткування за будь-якими податками;
- здійснення юридичною особою діяльності, доходи від якої не підлягають оподаткуванню, тобто спосіб уникнення характеризується особливістю об’єкта оподаткування у вигляді доходу чи прибутку, що отримує.
Деякі автори, досліджуючи проблему легального зниження розмірів податкових платежів, оперують термінами «мінімізація податків» і «податкове маневрування». На думку В.А. Кашина, «мінімізація податків являє собою специфічні форми планування діяльності і розміщення засобів платника податків з метою максимального скорочення податків, що при цьому виникають» [63, с. 36]. Для характеристики легального зниження податків Крисоватий А.І. пропонує вживати термін «уникнення податків» – для позначення безризикової форми обходу податкових зобов’язань, під час реалізації якої право суб’єкта господарювання на свій розсуд розпоряджатися вивільненими фінансовими ресурсами захищене положеннями чинного законодавства [75, c. 112].
Відсутність чітко розроблених критеріїв розмежування понять «ухилення від сплати податків», «мінімізація податкових платежів» і «податкове планування» може призвести до підміни одного терміна іншим і, як наслідок, до необґрунтованого застосування фінансових санкцій, притягнення до адміністративної або кримінальної відповідальності.
У зв’язку з цим слід зазначити, що в основі податкового планування лежить комплексне застосування передбачених діючим законодавством податкових пільг, різноманітних ставок оподаткування, що підштовхує платника податків до вибору варіантів з більш низьким рівнем оподаткування, вмілого використання всіх прогалин і непорозумінь у законодавстві.
Прогалини в податковому законодавстві можуть мати навмисний характер і використовуватись для розширення повноважень податкових органів, а можуть бути і ненавмисними і з’являтись через недосконалість юридичної техніки. Так, А.М. Козирін наводить такий вислів Дж. Сандерленда: «Право платників податків уникати податків з використанням усіх дозволених законами засобів ніким не може бути заперечене» [67, с. 121]. Підприємці за допомогою спеціалістів з податкового планування намагаються домогтися максимального скорочення податкових сум, що підлягають сплаті до казни. Коли бажаного результату не вдається досягнути в рамках податкового планування, платник податків переступає закон. Прагнення платника податків позбутися податкового тягаря легальним чи нелегальним шляхом пояснюється різними причинами економічного, політичного і морального характеру.
Поняття «ухилення від сплати податків» юридично закріплене в Кримінальному кодексі України, відповідно до статті 212 якого передбачено кримінальну відповідальність за ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів, що входять в систему оподаткування, введених у встановленому законом порядку, вчинене службовою особою підприємства, установи, організації, незалежно від форми власності або особою, що займається підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи чи будь-якою іншою особою, яка зобов’язана їх сплачувати, якщо ці діяння призвели до фактичного ненадходження коштів до бюджетів чи державних цільових фондів. На практиці даний термін використовується не тільки при притягненні платників податків до кримінальної відповідальності, але й в більшості випадків податкових порушень, передбачених законодавством.
Вивчення практики податкового планування свідчить про те, що прагнення пошуку «швидких» шляхів економії податкових платежів, розробка схем «як не платити той чи інший податок» є не завжди виправданим. Такий підхід, на нашу думку, є збитковим, оскільки виникає від безпідставної віри в те, що можливо винайти деяку нестійку законну (іноді й не зовсім законну) схему, яка б дозволяла підприємству заощадити на податках.
За альтернативний підхід виступає науково обґрунтоване податкове планування, що включає в себе комплекс заходів, таких як:
- визначення переліку і розмірів податкових платежів, що підлягають сплаті згідно з законодавством;
- забезпечення майбутніх платежів до бюджету необхідними грошовими чи іншими платіжними засобами;
- варіантне прогнозування сум податків, що сплачує підприємство.
Саме таке планування може бути перспективним, оскільки більшість рішень, що приймаються в межах укладання угод, особливо при здійсненні інвестиційних програм, досить дорогі, і недооцінювання чи неврахування впливу податкового фактора може спричинити численні фінансові втрати.
Ефективність застосування широкого спектра способів податкового планування в межах конкретного підприємства в умовах перехідної економіки України обмежуються трьома факторами.