4.1.1 Складання плану ревізії основних засобів...................... 43

4.1.2 Складання акту ревізії основних засобів........................ 46

4.2 Документи щодо аудиту основних засобів.............................. 49

4.2.1 Складання програми аудиту основних засобів............... 49

4.2.2 Складання аудиторського висновку................................ 52

ВИСНОВОК................................................................................... 54

ДОДАТКИ...................................................................................... 54

ВСТУП

Перехід України до ринкових відносин виявив необхідність створення нових економічних інститутів, регулюючих взаємовідносини різних суб'єктів підприємницької діяльності, серед яких особливе місце займають інститути фінансового контролю. Але в умовах ринкових відносин і різних форм власності фінансово-господарський контроль діяльності підприємств набуває іншого змісту, оскільки виникла нова форма фінансово-господарського контролю - аудиторський контроль. Головною метою фінансового-контрольних інститутів в умовах ринкових відносин є забезпечення контролю за достовірністю інформації, що відображається в бухгалтерській і податковій звітності. При цьому дані про використання майна, грошових коштів, проведення комерційних операцій та інвестицій суб'єктів господарської діяльності можуть бути з однаковим ступенем об'єктивності перевірені як контрольно-ревізійними службами, так і незалежним аудитом.

Взагалі, контроль як функція системи управління стосується соціального управління, політичного керівництва, народної демократії, правової держави. За допомогою контролю держава захищає інтереси споживачів, перевіряє якість продукції, усіх видів обслуговування, забезпечує доступність і вірогідність інформації про кількість, якість і асортимент продукції, яка обертається на ринку. Також за допомогою контролю встановлюють причини і винних у відхиленнях з метою усунення негативних явищ і недопущення їх у майбутньому. Контроль як функція управління є засобом зворотного зв'язку між об'єктом і системою управління, інформує про дійсний стан керованого об'єкта, фактичне виконання управлінського рішення

Аудит, у свою чергу, виявляє недоліки в діяльності об'єкту, що перевіряється, він вказує керівництву на недосконалість окремих ланок його механізму. Суб'єкт управління використовує отриману від аудитора інформацію для прийняття ефективних управлінських рішень.

Але, аудиторська діяльність в Україні не має давніх історичних традицій і регулюється практично лише нормативним документами. У світовій же практиці аудиту, історія якого нараховує не один десяток років, накопичений вже багатий досвід у цій галузі, тому вивчення аудиту доцільно розпочинати з дослідження історії його розвитку та аналізу сучасних світових аудиторських стандартів і положень.

1 ІСТОРИЧНІ АСПЕКТИ РОЗВИТКУ КОНТРОЛЮ, РЕВІЗІЇ І АУДИТУ В УКРАЇНІ

1.1 Історичні аспекти розвитку контролю та ревізії

За історичними та географічними джерелами можна стверджувати, що ревізія та контроль мають, беззаперечно, багатовіковий період розвитку. Історики вважають, що поява першої контрольної служби відноситься приблизно до 4000 р. до н. е., коли древні цивілізації Ближнього Сходу почали створювати високоорганізовані держави і налагоджувати господарську діяльність. Подальший розвиток контролю господарської діяльності пов'язаний із виникненням обліку у державах, розташованих у долинах річок Ніл, Тигр і Євфрат, де о6лік вели на папірусі, а в подальшому – на папері. З самого початку уряди займалися обліком прибутків і витрат, збором податків. При цьому необхідно було встановлення контролю, метою якого було зменшення помилок і обману з боку некомпетентних або нечесних чиновників.

При VI династії в Єгипті у обліку почали складати кошториси витрат та контролювати їх додержання господарюючими суб'єктами, що підтверджується документами (2500-2400 рр. до н. е.). Зокрема, внутрішній контроль існував на будівельних, сільськогосподарських та інших роботах. Керівник робіт у кінці дня подавав письмовий звіт. Приймання робіт і контроль за їх кількістю і якістю здійснювалися спеціальною комісією.

У Вавилонії керівники робіт також складали звіти щодня, які перевірялися згідно з нарядами на виконані роботи. Характерно, що контроль охоплював витрачання сировини і матеріалів на виготовлення продукції. Взагалі Вавилонія була першою державою, де було створене спеціальне законодавство (Закони Хаммураби, 2200-2150 рр. до н. е.). Отже, законодавче регулювання о6ліку було підпорядковане здійсненню безпосереднього контролю за діяльністю су6'ектів господарювання для повноти і своєчасності сплати податків.

В Іудеї о6лік поєднувався з незалежним контролем. Про це у Біблії з6ерігся вислів царя Соломона щодо тих, хто постійно перебував у торгових відносинах: підраховуй і оцінюй, що даєш, і що отримуєш – запиши.

Державна система обліку династії Чжоу (1122-256 рр. до н. е.) в Китаї включала ретельно розроблений бюджет і аудит всіх урядових департаментів. У Римській республіці усі державні фінанси знаходилися під безпосереднім контролем Сенату, а державний бюджет перевірявся штатом аудиторів під спостереженням скарбника. Римляни практикували розділення обов'язків, роблячи відмінність між посадовими особами, які несли відповідальність за податки і витрати, і тими, хто мав справу з виручкою і платежами, і, подібно грекам, розробили складну систему перевірок і взаємних перевірок.

У Стародавній Греції особлива увага приділялася контролю збереження власності, зокрема майна (інвентарю). Крадіжку греки розглядали як матеріальну шкоду. Тому створювали такі умови, за яких державі була вигідна нестача цінностей у матеріально відповідальних осіб. Проте важливо, щоб у розкрадача було чим погасити нестачу, тому на посади з матеріальною відповідальністю призначали лише осіб багатих, спроможних внести велику заставу або представити впливових поручителів. Нестача цінностей покривалася із закладу або майна матеріально відповідальної особи або його поручителів, причому якщо нестача кваліфікувалася як розкрадання, то відшкодування її провадилося у десятикратному розмірі. Звідси інше розуміння контрольного прийому інвентаризації як засобу перевірки цінностей у натурі. Поняття раптової інвентаризації було чуже грекам. Більше того, ініціатива інвентаризації мала виходити від матеріально відповідальної особи, яка після здавання звіту повинна потурбуватися про докази його достовірності. Цей підхід відповідає сучасному договірному аудиту, коли власник, керівник підприємства за угодою з аудитором замовляє контрольну перевірку з питань, що потребують незалежного висновку аудитора.

Характерним є контроль за сплатою податків. Документи з сплати податків розподілялися і зберігалися за строками. Чиновники у Афінах, що збирали податки, отримуючи гроші, викреслювали платників із списків, отже, залишалися лише несплачені платежі. Так, у Греції зародився прийом лінійного (позиційного) запису, який застосовувався на обліку та контролі.

3вітність подавалася у встановлені строки періодично, звіти контролювалися, причому спочатку державні чиновники складали за первинними документами паралельний звіт і зіставляли його з поданим. У цьому подібність до аудиторського контролю, запровадженого у податкових органах України. В Афінах у V віку до н. е. звітність мала публічний характер. Звіти храмів, державних установ записували на мармурові або бронзові дошки і виставляли у народних зборах, в огорожах храмів, вздовж шляхів. Народні Збори також контролювали прибутки і витрати держави, а його фінансова система включала урядових аудиторів, які перевіряли документи всіх посадових осіб після закінчення їх повноважень. У приватному секторі господарі майна саме проводили аудит своїх рахунків.

У період середньовіччя разом із розвитком суспільно-економічних відносин удосконалюються о6лік і контроль господарської діяльності, з'являються спеціальні трактати про контроль обліку і звітності.

В інших трактатах особлива увага приділялася ревізії, суть якої зводилася до зіставлення початкових залишків, зазначених у звіті, з вихідними на звітну дату.

Весь фінансово-господарський контроль, тісно пов'язаний із бухгалтерським о6ліком. Завдяки обліку визначаються різні види матеріальної відповідальності за збереження і витрачання коштів власника. Контроль стає головним знаряддям збереження приватної власності. До XX ст. основна функція обліку була суто контрольною. Пізніше на перше місце виходить функція управління господарськими процесами, а звідси о6'ектами контролю стають сировина та її витрачання на виробництво продукції, праця та заробітна плата робітників, використання механізмів тощо. Отже, бухгалтерський облік виступає як засіб економічного контролю, який вивчає рух цінностей. Контроль стає функцією бухгалтерського обліку, він поділяється на попередній, поточний та завершальний. З подальшим розвитком економічних відносин у суспільстві, удосконаленням управління виробництвом конкурентоспроможної продукції на внутрішньому та зарубіжному ринках контроль виділяється у самостійну функцію управління виробничою, господарською і фінансовою діяльністю власників капіталу.

1.2 Історичні аспекти розвитку аудиту

1.2.1 Виникнення аудиту

Поява інституту аудиторів пов'язана з тим, що по мірі розвитку господарської діяльності зросли вимоги до рівня незалежного контролю за якістю облікової інформації. У відповідь на це соціальне замовлення в Англії з'являється інститут контролерів (аудиторів), перша згадка про яких відноситься до 1299 року. Термін "аудит" виник не випадково - своє походження він бере від латинського слова auditor, що буквально означає "слухач". Це пояснюється тим, що у той час були відсутні будь-які стандартні облікові документи, а більшість посадових осіб того часу були малограмотні, отже й перевіряли аудитори здебільшого не самі письмові документи, а усні свідчення. Аудиторський висновок того часу починався словами: "вислухано аудиторами, що підписалися нижче".

Одна з найдавніших документованих згадок про незалежних перевіруючих (аудиторів) відноситься до середньовічної Англії, де феодали наймали незалежного ревізора (аудитора), щоб пересвідчитися, що данина, що отримується від фермерів, суворо відображала прибутки фермерів від їх маєтків. Істориками також був знайдений документ, який свідчив, що 24 березня 1324 р. Едуард II призначив трьох державних аудиторів, які зобов’язані запитувати, слухати і перевіряти всі рахунки, які ведуться і які будуть заведені у провінціях Оксфорді, Беркенхеді, Уельсі та ін., відмічати про всі зауваження щодо ведення рахунків. У XIII віці зустрічаються згадки про аудиторів і аудит як в Англії, так і в Італії, а французький твір про управління майном, написаний в тому ж сторіччі, рекомендував щорічно проводити аудит рахунків.

Аудит в Великобританії періоду Відродження заслуговує додаткової уваги. Потрібно зазначити, що аудит у цей час існував у двох видах. У містах аудит здійснювався публічно, в присутності правлячих посадових осіб і громадян і полягав в слуханні аудиторських звітів, які читав вголос скарбник. Аналогічним образом звіти про аудити гільдій заслуховувалися їх членами. Всі звіти, що даються аудиторами, можна прослідити до цієї первинної форми "аудиторського документа". Другим типом аудиту була детальна перевірка рахунків сплат керуючих фінансами великих маєтків по "дебету і кредиту" з подальшою "аудиторською декларацією", тобто усним звітом перед власником і радою керівників даного маєтку. Звичайно аудитор був членом ради і, отже, був передвісником сучасного внутрішнього аудитора.

Економічні зміни в період 1600-1800 рр., спричинили появу нових підходів до обліку. Вони ставили у вершину кута право власності на майно і калькуляцію прибутку і збитків в економічному значенні цього слова. Аудит також почав перетворюватися з процесу слухання в докладний аналіз письмової документації і дослідження підтверджуючих свідоцтв. У кінці XVII століття в Шотландії був ухвалений перший закон про заборону певним посадовим особам служити як міський аудитор; тим самим в Західному світі було введене сучасне поняття незалежності аудитора.

В Україні, яка входила до складу Російської імперії, звання аудитора було введене під час правління Петра I. Інститут аудиторів був введений в армії, де вони займалися справами, пов'язаними з розслідуванням майнових суперечок. Також були зроблені спроби організації освіти і здачі екзаменів аудиторами. Аудиторів в Росії називали присяжними бухгалтерами, однак визнання вони не отримали, хоч ревізори існували завжди. Але між аудитором і ревізором величезна різниця. Якщо ревізор - це очі і вуха начальника і проводить ревізію як би вертикально, по вказівці начальника, який йому платить, то аудитор працює зовсім по іншій схемі. Аудиторська перевірка - це перевірка, яку проводить незалежний експерт, тобто аудит - це перевірка по горизонталі. Енциклопедичний словник Брокгауза і Єфрона дає наступне визначення: "За характером своїм посада аудитора поєднує у собі межі посад діловода, секретаря та прокурора". В умовах жорсткої централізованої державної влади російського монарха аудит перетворився в ще один з різновидів вертикального контролю. Тому ідея аудиту, як незалежного фінансового контролю не набула розвитку в Російській імперії.

Поштовхом до наступного етапу розвитку аудиту став закон про британські компанії, прийнятий в Англії у 1862 р. У ньому запропоновано в обов'язковому порядку перевіряти рахунки і звіти компаній аудиторами не рідше одного разу на рік. Це зумовлено потребою в об'єктивній оцінці звітності акціонерного товариства з тим, щоб мати достовірні дані про дійсний фінансовий стан підприємства і результати його господарської діяльності за конкретний період. Покладатися цілком на саму компанію становило б певний ризик, бо нерідкими були випадки банкрутства підприємств, внаслідок чого акціонери і кредитори втрачали свої капітали. В результаті цього недовіра акціонерів і кредиторів, з одного боку, і податкових органів - з другого, до достовірності бухгалтерських балансів і звітів про доходи сприяла появі бухгалтерів-аудиторів, котрі мали вивчати і аналізувати звітність акціонерного товариства і давати кваліфікований висновок про її достовірність. При обговоренні річного звіту товариства на загальних зборах акціонерів заслуховувався висновок аудитора і лише після цього звіт затверджувався або не затверджувався і давалася оцінка діяльності правління товариства. Таким чином, незалежні аудитори і аудиторські фірми стали гарантом того, що підприємство має такий фінансовий стан, який був оприлюднений. Спираючись на дані аудиторської перевірки, різні користувачі інформації можуть вирішувати питання про інвестування, спільну виробничу діяльність тощо.

Аудиторська служба швидкого розвитку набула у країнах з ринковою економікою. Вже через п'ять років після встановлення обов'язкового аудиту в Англії було прийнято такий самий закон у Франції.