Курсовая работа: Роль профессионального суждения бухгалтера в современных условиях
Точно так же трудно охарактеризовать понятие потребностей пользователей:
– потребности связаны с интересами и могут, как и последние, быть самыми разнообразными, если не сказать безграничными;
– если пользователи иногда сами не осознают своих потребностей, то это тем более трудно сделать за них.
Отсюда вытекает следующий вывод. Он заключается в том, что в основе учета должна лежать добросовестность пользователей, т.е. честное выполнение своих обязательств и обязанностей.
Заканчивая данный раздел, сделаем три вывода, которыми должен руководствоваться главный бухгалтер:
1) если факт хозяйственной жизни точно подпадает под описание нормативных документов и их требования позволяют достоверно и добросовестно отразить в учете, то он должен сделать это;
2) если факт хозяйственной жизни подпадает под описание нормативных документов, но, по его мнению, их требования в данном конкретном случае не позволяют достоверно и добросовестно отразить факты в учете, то он должен принять самостоятельное решение и отразить факты хозяйственной жизни так, как диктует ему его профессиональное суждение (вывод прямо вытекает из п. 4 ст. 13 Закона РФ «О бухгалтерском учете» и п. 7 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» – требование приоритета содержания перед формой);
3) если факт хозяйственной жизни не может быть описан из-за того, что в нормативных документах подобная ситуация отсутствует, то главный бухгалтер, опираясь на свое профессиональное суждение, должен отразить этот факт в учете так, как считает нужным, но всегда – достоверно и добросовестно.
Сегодня российский бухгалтер просто вынужден иметь профессиональное суждение, поскольку никакое, даже самое хорошее нормативное регулирование не способно учесть непрерывно меняющуюся жизнь.
2. Роль профессионального суждения бухгалтера
2.1 Роль профессионального суждения бухгалтера в современных условиях
Одной из явных проблем современного бухгалтерского учета является увязка положений отдельных нормативных актов, издаваемых Министерством финансов РФ. Действительно, развитие любой системы, в том числе и системы нормотворчества, предполагает наличие определенного периода достижения единообразия, однако сложившаяся в России ситуация порождает ряд непреодолимых противоречий.
В настоящее время с достаточной степенью уверенности можно определить ряд приоритетных направлений развития современного финансового учета:
1) разработка и утверждение новых национальных стандартов бухгалтерского учета (положений по бухгалтерскому учету);
2) создание методологических предпосылок для интеграции систем финансового, управленческого и налогового учета;
3) создание инфраструктуры, обеспечивающей использование международных стандартов финансовой отчетности в регулировании бухгалтерского учета и отчетности и непосредственно хозяйствующими субъектами, в первую очередь при составлении консолидированной финансовой отчетности.
В июле 2004 года Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу получила одобрение Министерства финансов РФ, и в соответствии с планом мероприятий в настоящее время ведется работа по ее реализации. Предполагается постепенная передача функций по принятию бухгалтерских стандартов и иных нормативных документов профессиональным сообществам. Следует обратить внимание: именно постепенная, т. к. это является принципиальным с точки зрения менталитета российского бухгалтера. Мы прекрасно осознаем, что прежде чем одно из профессиональных сообществ будет признано авторитетным именно в бухгалтерской среде, бухгалтер будет ожидать признания его действий правомерными со стороны органов исполнительной власти и судебной системы.
Одним из важных направлений развития бухгалтерского учета Концепция определяет совершенствование подготовки и повышения квалификации кадров. На наш взгляд, наиболее сложным вопросом в рамках данного процесса является выработка навыков профессионального суждения при квалификации, стоимостном измерении, классификации и оценке значимости (существенности) фактов хозяйственной жизни для целей бухгалтерского учета, отчетности и аудита. Термин «профессиональное суждение», пришедший к нам из бухгалтерии, построенной по Международным стандартам финансовой отчетности (МСФО), вызывает порой недоумение, иногда иронию, часто недоверие со стороны как бухгалтеров, так и руководителей. Однако главным фактором, сдерживающим развитие навыков профессионального суждения бухгалтера (имеется в виду главный бухгалтер организации), как ни странно, является несовершенство программных продуктов, предлагаемых сегодня бухгалтерии, и дороговизна их адаптации к учетной политике организации. Достаточно сложно обвинить в несамостоятельности специалиста, который не имеет финансовых источников для реализации своего профессионального суждения в рамках подготовки индивидуальной бухгалтерской отчетности.
В настоящее время вниманию широкого круга заинтересованных специалистов по бухгалтерскому учету и аудиту представлен проект Федерального закона «Об официальном бухгалтерском учете». В сфере пристального внимания специалистов по бухгалтерскому учету находится также и судьба двух других общественно значимых законопроектов: «О консолидированной финансовой отчетности» и «Об аудиторской деятельности». Первый должен определить правовое положение консолидированной финансовой отчетности в Российской Федерации, второй – статус профессиональных аудиторских сообществ.
Следует заметить, что ряд положений данных законопроектов подвергается вполне обоснованной критике, поэтому их не следует рассматривать как подлежащие принятию в представленном виде. Вместе с тем из рассматриваемых законопроектов достаточно ясно вытекает позиция: приведение системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и финансовой отчетности в соответствие с Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу.
Мы не расположены к определению данного обстоятельства в качестве основной причины отсутствия стремления бухгалтеров к безусловному выполнению требований всех без исключений нормативных актов Министерства финансов, однако имеем достаточную уверенность в том, что необъяснимые задержки в принятии такого значимого закона имеют негативное влияние на качество подготавливаемой бухгалтерской отчетности. Бухгалтерии в ожидании грядущих перемен не проявляют требуемой активности в формировании качественной учетной политики, ряд бухгалтеров по-прежнему поддерживает позицию приоритета налогового учета и подчинения его требованиям правил ведения финансового учета.
Чем интересен настоящий момент времени – период ожидания предстоящих изменений?
В истории развития современного финансового учета можно обозначить несколько периодов, когда в условиях относительного затишья в нормотворчестве в сфере стандартизации бухгалтерского учета особую актуальность приобретают вопросы увязки опубликованных правил финансового учета с нормами гражданского законодательства. К сожалению, не все попытки были удачными. Можем привести ряд примеров второй половины 90-х годов прошлого века, когда специалистами в сфере бухгалтерского учета и налогообложения допускались ошибки при самостоятельном толковании норм гражданского законодательства с точки зрения их отражения на счетах бухгалтерского учета: переквалификация договоров купли-продажи, заключаемых на условиях 491 статьи ГК РФ, в разновидность комиссионных и посреднических договоров; приравнивание передачи имущества в качестве отступного к его обмену; уравнивание условий договоров о формировании цены на продаваемые товары (франкировки) к условиям о передаче права собственности на товар.
Данный список может быть продолжен, однако в настоящее время большинство подобных вопросов потеряло актуальность, по крайней мере, в массовом масштабе. Принципиальная позиция высококвалифицированных юристов, владеющих знаниями в области налогообложения и бухгалтерского учета, активность судов и в отдельных случаях нерешительность представителей фискальных органов обеспечили достижение важного результата. Первостепенными являются нормы гражданского законодательства, их комментирование с точки зрения отражения на счетах бухгалтерского учета недопустимо исходя как из логики, так и из построения законодательной системы нашего государства.
Относительное затишье в рассматриваемом направлении наступило с принятием Налогового кодекса Российской Федерации. Хотя не будет преувеличением сказать, что даже в настоящее время сложно найти специалиста, способного продемонстрировать глубокое и всестороннее знание и понимание данного закона. Вполне закономерно, что внимание было отвлечено на изучение содержания Налогового кодекса, перестраивание сложившейся системы формирования показателей налоговых деклараций. Поэтому о том, как договорные отношения влияют на корреспонденции счетов в бухгалтерском учете и формирование базы налогообложения, бухгалтеры стали говорить достаточно редко.
Интерес к данному вопросу возродился в 2004 году. На повестку дня стали выноситься те нормы ГК РФ, которые ранее просто не попадали в сферу внимания. К примеру, статья 488 ГК РФ «Оплата товара, проданного в кредит» в предыдущие периоды привлекала внимание в основном тем, что определяла право продавца потребовать от покупателя возврата неоплаченных товаров. Это было достаточно актуально для продавцов и покупателей, которые достаточно часто совершали возврат проданного ранее товара. Ссылки на данную статью нередко помогали в доказательстве того, что стороны договора не вступают в новые отношения по купле-продаже товара.
В 2004 году содержание статьи 488 вновь стало актуальным, только теперь взоры экономистов сосредоточились на последнем пункте. Пункт 5 статьи 488 ГК РФ гласит: «Если иное не предусмотрено договором купли-продажи, с момента передачи товара покупателю и до его оплаты товар, проданный в кредит, признается находящимся в залоге у продавца для обеспечения исполнения покупателем его обязанности по оплате товара». Даже самый невозмутимый бухгалтер при внимательном прочтении данного пункта меняется в лице, т. к. последствия очевидны. Во-первых, признается невозможность создания резерва по сомнительным долгам как в бухгалтерском, так и в налоговом учете организации-продавца. Согласно Положению о бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (п. 70) сомнительным долгом признается «дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями». Согласно Налоговому кодексу РФ (ст. 266) сомнительным долгом признается «любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом». Во-вторых, практически в каждом налоговом периоде имеется возможность признания неисполненным требования о полноте бухгалтерской отчетности организации-продавца, поскольку принятое в залог имущество должно быть отражено в справке к бухгалтерскому балансу. В-третьих, существует риск признания незаконным предоставления товара в залог кредитной организации при получении кредита. В-четвертых…
Данный перечень можно продолжить, поскольку существует множество нюансов, затрагивающих как бухгалтерские и налоговые вопросы, так и правовые стороны дальнейшей судьбы партии неоплаченного товара. Последнее спасение – текст договора, в который можно включить пункт о том, что неоплаченный товар не передается продавцу в залог, закон это допускает. Однако юристы уже ощутили результаты игры с текстами договоров по просьбе бухгалтеров и неохотно соглашаются на введение в договор пунктов, ослабляющих правовую позицию своей организации (либо организации – клиента).
Использование в текстах договоров терминов иностранного происхождения тоже порождает неожиданные последствия. К примеру, обозначение скидок, предоставляемых продавцом, термином «бонус» – достаточно частое явление. Отдельные высказывания, что дословно это переводится как премия, не привлекали должного внимания. Всплеск интереса к данному вопросу проявился в 2005 году в связи с изменениями, внесенными в 25 главу НК РФ. Одним из дополнений главы 25 является введение нового вида внереализационных расходов – «расходы в виде премии, выплаченной продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности, объема покупок». Как видим, это и есть знакомый нам «бонус».