Курсовая работа: Закрытие операционных и результатных счетов на примере колхоза имени К. Маркса Семилукского района Воронежской области
Возможность разделения бухгалтерского учёта на финансовый и управленческий отмечалась в Плане счетов бухгалтерского учёта № 56 от 1991г. Один из вариантов учёта затрат в финансовой и управленческой бухгалтерии описан в Комментариях к новому плану счетов бухгалтерского учёта. Эта же линия проводится в новом Плане счетов бухгалтерского учёта и инструкции по его применению, утверждённых приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н.
Новая методология бухгалтерского учёта позволяет внедрить элементы западной системы учёта "директ-костинг" ("direct-costing" c англ. - "управленческий учет"), сущность которой заключается в принципиально новом подходе к включению затрат в себестоимость.
По мнению Кавериной О. Д., для переориентации бухгалтерского учёта в нашей стране на международные стандарты учёта необходимо изучить опыт построения учёта в других странах с рыночной экономикой, достаточно широко использующих такую систему производственного учёта как "директ-костинг".
Система учета переменных затрат "директ-костинг" возникла в США в период Великой депрессии и получила широкое распространение в пятидесятых годах двадцатого века. До начала Великой депрессии (1928г.) для расчета себестоимости использовалась система учета полных издержек, что, по мнению аналитиков того времени, приводило к искусственному искажению прибыли. Для решения данной проблемы была разработана новая система, получившая название "директ-костинг". Оно было введено в 1936 году американцем Д. Харрисом. Данное название возникло не случайно. На первых этапах практического применения этой системы в себестоимость, исчисляемую по переменным затратам, включались только прямые расходы, а все виды косвенных расходов списывались непосредственно на финансовые результаты. Вследствие этого общая сумма переменных затрат совпадала с суммой прямых затрат, что и нашло отражение в названии. В настоящее время "директ-костинг" предусматривает включение в себестоимость не только прямых переменных, но и части переменных косвенных затрат.
Система "директ-костинг" известна во всем мире, элементы её эффективно используются в западных странах и сфера их применения продолжает расширяться. В Великобритании её называли "учет маржинальных затрат", в Германии и Австрии она получила название "учет частичных либо граничных затрат" (или "учет суммы покрытия"), во Франции - это маржинальный учет, в отечественной литературе по бухгалтерскому учету встречается название "учет ограниченной или сокращенной себестоимости". На сегодняшний день эта система получила устойчивое название - "система директ-костинг".
В настоящее время "директ-костинг" широко распространен в Германии, чаще всего на крупных предприятиях. Данный метод применяют здесь 54% предприятий. Особенно популярна данная система в пищевой промышленности – 71,4%, и в строительстве - 67,4% предприятий. В сельском хозяйстве данная система не нашла своего применения.
Вообще по всему миру от 30% до 50% компаний используют метод "директ-костинг" для внутренних расчетов.
Согласно этой системе при калькулировании планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость. Эта себестоимость может включать в себя только прямые, переменные затраты, зависящие от изменения объёмов производства. Она может калькулироваться на основе только производственных расходов, то есть расходов, непосредственно связанных с изготовлением данной продукции, выполнением работ или оказанием услуг, даже если они косвенные. Но, несмотря на различную полноту включения в себестоимость объекта калькулирования видов расходов, общим для этого подхода является то, что другие виды затрат, которые также по своей экономической сущности составляют часть текущих издержек, не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки. Важной особенностью "директ-костинг" является то, что благодаря ему можно изучать взаимосвязи и взаимозависимости между объёмом производства, себестоимостью и прибылью.
При разделении общих издержек производства на постоянные (не зависящие от количества продукции, произведенной за единицу времени) и переменные (изменяющиеся расходы, прямо связанные с количеством продукции за единицу времени), только последние используются при определении себестоимости изделий. Постоянные расходы, как расходы данного периода, списывают с полученной прибыли в течение того периода, в котором они были произведены. [11]
В России данный метод официально был разрешен с 1992 по 1994 год и временно ограничен для применения в 1995 г. по причине отсутствия соответствующих нормативных актов (см. пояснения к счету 26 Инструкции в редакции приказа Минфина РФ от 28 декабря 1994 г. № 173).
Следует обратить внимание, что в соответствии с законодательством предусмотрено два варианта учета затрат, которые описал в своей статье "Методы включения затрат в себестоимость продукции" Минькин Ю. М. [13]
Традиционный для отечественного учета так называемый калькуляционный вариант, при котором все затраты делятся на прямые и косвенные. При этом в течение отчетного периода по дебету счетов учета затрат на производство (20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы" и др.) с кредита счетов собираются затраты отчетного периода с подразделением на прямые, относимые в дебет счетов 20 и 23 (то есть непосредственно связанные с производством данного конкретного вида продукции, оказанием услуги или выполнением работы), и косвенные (накладные), относимые в дебет собирательно-распределительных счетов 25 и 26 (не связанные непосредственно с конкретным продуктом (работой, услугой), а обусловленные процессами организации, обслуживания производства и управления им. Расходы, собранные на счетах 25 и 26, подлежат списанию в конце периода в дебет счетов 20 и 23 по принадлежности с одновременным их распределением между объектами калькулирования, в разрезе которых организуется аналитический учет пропорционально той или иной базе. Счета 25 и 26 закрываются; калькулируется полная фактическая себестоимость готовой продукции.
Другой принципиально новый для отечественной теории и практики вариант предполагает разделение всех затрат за отчетный период на условно-переменные и условно-постоянные. В состав условно-переменных можно отнести все косвенные производственные расходы, объем которых напрямую зависит от объема производства. Они учитываются на счете 25. К условно-постоянным затратам относятся те затраты, объем которых не зависит от объема производства. Они учитываются на счете 26. При таком подходе к организации учета затрат применяется метод "директ-костинг", который подразумевает полное списание всех условно-постоянных затрат не на счет 20, а на счет 90 "Продажи". В этом случае на счете 20 "Основное производство" формируется сокращенная себестоимость, то есть себестоимость продукции складывается только из условно-переменных затрат.
Использование того или иного метода определяется принятой на предприятии учетной политикой (Приказ Министерства финансов РФ от 9 декабря 1998 г. №60н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98 )), которая остается неизменной в течение всего отчетного года. То есть запрещается в один месяц определять полную себестоимость, а в другом сокращенную.[5]
Несмотря на то, что у нас было принято говорить о двух вариантах организации учета затрат на производство, применение второго варианта практически не вносило принципиальных изменений в систему учета затрат на производство. Он кардинально меняет отечественную концепцию калькулирования, учета и расчета финансовых результатов, в частности основного финансового результата - от реализации продукции (работ, услуг).
Для отечественного учета, по мнению Минькина Ю. М., традиционной является первая схема, при которой все косвенные затраты за отчетный период списываются со счетов 25 и 26 на счет 20. Обратим внимание, что учет на счете 20 обычно ведется в аналитическом разрезе видов продукции (видов номенклатуры), статей затрат и подразделений. В этой связи необходимо списываемые затраты распределить на счете 20 по всем аналитическим объектам в какой-то пропорции. В учетной практике такие затраты наиболее часто распределяют пропорционально затратам на заработную плату основным рабочим по видам продукции и другим аналитическим объектам на счете 20.
Правила учета затрат в разрезе элементов и статей, исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) устанавливаются отдельными нормативными актами и Методическим указаниями по бухгалтерскому учету (Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (п. 10 ПБУ 10/99) ). [8]
Управление предприятием представляет собой процесс обеспечения его деятельности для достижения поставленных целей. Целью нормально функционирующего предприятия является получение максимальной прибыли с наименьшими затратами для формирования источников последующего экономического развития предприятия. Финансовый результат деятельности предприятия в свою очередь во многом зависит от правильно выбранной стратегии управления себестоимостью. Модели, основанные на изучении взаимоотношения затрат, объема производства и прибыли, дают возможность руководителям предприятия планировать и прогнозировать деятельность фирмы.
В условиях применения системы "директ-костинг" меняются не только подходы к расчетам себестоимости, но и к финансовым результатам, поскольку помимо традиционного показателя финансовых результатов прибыли добавляется не менее важный показатель маржинального дохода.
В бухгалтерском балансе финансовый результат отчетного периода отражается как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), то есть конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения.[4]
Учет финансовых результатов (Рис. 1) деятельности сельскохозяйственных предприятий ведут на счете 99 "Прибыли и убытки". По кредиту его отражают суммы полученной прибыли, по дебету - убытки. На основе сопоставления дебетового и кредитового оборотов за отчетный период выводят финансовый результат деятельности предприятия - чистую (балансовую) прибыль или соответственно чистый убыток.
Рис. 1 Схема учета финансовых результатов
Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним, Планом счетов предназначен счет 90 "Продажи". На этом счете отражаются выручка и себестоимость продаж. Правила отражения в бухгалтерском учете продаж определяются требованиями Федерального закона РФ "О бухгалтерском учете" от 21 ноября 1996 г. №129 (п. 2 ст. 8). [3]
Учет финансовых результатов на счете 99 ведут в разрезе трех источников:
1. Финансовые результаты от продажи продукции (работ, услуг).
2. Финансовые результаты от прочих доходов и расходов.
3. Финансовые результаты от чрезвычайных доходов и расходов.
1. Финансовые результаты от продажи продукции (работ, услуг) списываются в установленном порядке со счета 90 "Продажи". Следует иметь в виду, что на сельскохозяйственных предприятиях в течение года по дебету счета 90 учитывают проданную продукцию в оценке по плановой себестоимости. Только в конце года после калькуляции фактической себестоимости и списания калькуляционных разниц плановая себестоимость проданной продукции может быть доведена до фактической и соответственно выведен уточненный (с учетом калькуляционной разницы) финансовый результат от продажи продукции.
2. Финансовые результаты от прочих доходов и расходов выводятся на счете 91 и перечисляются на счет 99, как и по предыдущему счету, сальдо, перечисляемое на счет 99, может быть и кредитовое (прибыль), и дебетовое (убыток). Доходы и расходы признаются в бухгалтерском учете в соответствии с Положениями по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 и "Расходы организации" ПБУ 10/99 .[7,8]