Реферат: Історія розвитку концептуальних підходів до аудиту
У спеціальній зарубіжній та вітчизняній літературі підкреслюється, що не аудитор, а саме адміністрація підприємства-клієнта відповідає за правильність облікової політики, за створення й використання в господарській системі внутрішнього контролю і за об'єктивність складання фінансової звітності [72, 44\.
Останнім часом у зарубіжній практиці звітність цілого ряду компаній включає звіт про зобов'язання адміністрації і про відносини з аудиторською фірмою. В ньому, як правило, вказується на відповідальність адміністрації за об'єктивність складання фінансової звітності та характеризується роль аудиторського комітету і його відносини з незалежним аудитором (незалежною аудиторською фірмою).
До відповідальності адміністрації за об'єктивність фінансової звітності належить також і прерогатива у визначенні тієї інформації, яку компанія вважає необхідною оприлюднити. Разом з тим, хоч адміністрація і цілковито відповідає за підготовку фінансової звітності, можливі й такі ситуації, коли аудитор висловить інші міркування щодо конкретних обставин у цій господарській системі. Якщо ж адміністрація наполягає на такому характері розкриття інформації у фінансовій звітності, який аудитор вважає неприйнятним, то аудитор має право скласти негативний висновок, із зауваженнями, чи відмовитись від надання аудиторського висновку.
Аудит проводиться так, щоб забезпечити розумну гарантію того, що суттєві неточності у фінансовій звітності буде виявлено. Принцип розумної достатності полягає в тому, що аудитор не може бути абсолютним гарантом правильності фінансової звітності. Якщо б аудитор відповідав за те, що всі елементи фінансової звітності абсолютно правильні, то кількість необхідних аудиторських свідчень і відповідно вартість виконання аудиту зросли б настільки, що сам аудит втратив би свою економічну доцільність. Тому в разі, коли в результаті аудиту не виявлено певної суттєвої неточності, аудитор видає аудиторський висновок без зауважень і вказує на те, що він діяв відповідно до прийнятих стандартів аудиту.
У спеціальній зарубіжній літературі розрізняють два вида неточностей: помилки і відхилення від норм [72,44]. Відхилення від норм — це навмисно неправильне відображення й подання даних обліку та звітності однією чи кількома особами зі складу керівництва чи службовців підприємства, яке включає: маніпуляцію обліковими записами і фальсифікацію первинних документів, реєстрів і звітів; неадекватні записи в обліку, які викривляють зміст господарських операцій і порушують правила, визначені законодав ством чи обліковою політикою підприємства; навмисно неправильні оцінки активів і методів їх списання; знищення чи пропуск результату коригуючих записів чи документів; знищення результатів господарських операцій.
Помилка — ненавмисне викривлення фінансової інформації в результаті арифметичних чи логічних похибок в облікових записах, недогляду в повноті обліку чи неправильного подання фактів господарської діяльності, наявності і стану майна, розрахунків та ін.
Відхилення від норм чи помилки класифікують:
— порушення чинного законодавства;
- недотримання нормативних актів, що визначають організацію та
методологію обліку;
- недотримання протягом звітного року прийнятої облікової політики
відображення в бухгалтерському обліку окремих господарських операцій і
оцінки майна;
- порушення принципу віднесення доходів і витрат до звітних періодів;
- недотримання єдності і розмежування обліку витрат, які відносяться
на витрати виробництва і збуту, на прибуток і спеціальні джерела покриття;
- недотримання тотожності даних аналітичного обліку оборотам і за
лишкам на рахунках синтетичного обліку [189, Щ.
Викривлення облікових записів — це навмисне викривлення чи пропу-щення облікових записів про господарські операції або певних відомостей; викривлення в обліку підсумкових чи інших сум; навмисне викривлення фінансової звітності.
Фальсифікація бухгалтерських документів і записів — це оформлення свідомо неправильних чи фальшивих бухгалтерських документів (рахунків-фактур, накладних, векселів тощо).
Неадекватні записи в обліку — це навмисне використання неправильних (некоректних) бухгалтерських проведень чи стернуючих записів з метою викривлення даних обліку і звітності.
Заміна та знищення результатів господарських операцій — це сторну-ючі записи, аналогічні за змістом і сумами основним бухгалтерським проведенням.
Прикладами відхилень від норм є розкрадання активів, зокрема, коли службовець приймає готівку за реалізовані товари (послуги), не оприбутковуючи касовий виторг; навмисне зменшення обсягів реалізації з метою заниження суми прибутку.
Аудиторам, як правило, складніше виявити відхилення від норм, ніж помилки. Це пояснюється тим, що відхилення від норм є результатом омани, підлогу. Встановлення рівня відповідальності аудитора за виявлення відхилень від норм потребує особливої уваги.
По своїй суті зловживання адміністрації підприємства такі, що їх важко виявити, бо одному чи декільком керівникам буває легко обійти систему внутрішнього контролю. Тому не можна чекати від аудитора такої ж високої ймовірності виявлення випадків зловживань адміністрації, як і виявлення суттєвих ненавмисних помилок.
Аудитору складніше виявити фальшивку, оскільки, як правило, адміністрація підприємства робить все можливе, щоб приховати зловживання і махінації, тому забезпечення однакової ймовірності виявлення ненавмисної помилки і навмисного зловживання є надто складним завданням, щоб бути економічно вигідним як для аудиторів, так і для суспільства [72, 45]. Але аудитори значною мірою відповідальні за виявлення випадків суттєвих зловживань адміністрації. Останнім часом у зарубіжних країнах зобов'язують аудитора ретельно аналізувати свідчення про можливі зловживання адміністрації компанії.
У спеціальній літературі зазначається, що відповідальність аудитора за невиявлення зловживань працівників менша, ніж його відповідальність за невиявлення помилок. Якби аудитори були зобов'язані виявити буквально всі випадки зловживань працівників, то масштаби аудиту довелося б істотно розширити, оскільки багато різновидів таких зловживань досить важко, а інколи майже неможливо, викрити. Процедури, необхідні для виявлення всіх випадків зловживань, можуть настільки дорого коштувати, що одержана від них вигода не зможе їх виправдати. Так, якщо мають місце інтелектуальні підробки за таємною змовою декількох службовців з фальсифікацією певних відомих їм документів, то в межах звичайного аудиту таке зловживання розкрити досить важко.
Аудитор має визначити ймовірність існування зловживань на початку роботи, як складового елементу аудиторських процедур вивчення системи внутрішнього контролю господарської системи і визначення рівня ризику, пов'язаного з цим контролем. Аудитор вбачає необхідність збільшення обсягу аудиторських свідчень, якщо доходить висновку, що на підприємстві немає адекватної системи внутрішнього контролю, чи зауважує випадки невиконання службовцями контрольних процедур.
У цьому зв'язку доцільно розглянути національний норматив аудиту № 7 "Помилки та шахрайство", в якому висвітлюються такі положення:
— види викривлень фінансової звітності;
- ризик та фактори впливу на ймовірність цих викривлень;
- відповідальність аудитора за правильність і відповідність використаних під час аудиту процедур виявлення навмисних та ненавмисних помилок;
- дії аудитора в організаційному плані після їх виявлення і відповідальність сторін аудиторської перевірки.
Назва національного аудиторського нормативу та в цілому його зміст відповідають аналогічному міжнародному стандарту № 11 "Шахрайство і помилка". Однак в українському нормативі зазначається, що метою нормативу є забезпечення правильного тлумачення і використання термінів "шахрайство" і "помилка" з позицій підготовки аудиторського висновку, визначення ризику аудиту і впливу шахрайства та помилок на достовірність фінансової звітності клієнта. Міжнародний стандарт трактує мету, як визначення відповідальності аудитора за виявлення матеріальних викривлень, які є результатом шахрайства чи помилки при проведенні аудиту фінансової інформації, а також повідомлення керівництва про процедури, які аудитор повинен виконати за обставин виявлення навмисних чи ненавмисних помилок.