Статья: Налогообложение дивидендов
В рассматриваемом примере в составе учредителей только одно физическое лицо – резидент России. Если таких учредителей несколько, то сумма налога должна распределяться на всех физических лиц – резидентов, в пользу которых выплачиваются дивиденды (пропорционально доле дивидендов каждого физического лица в общей сумме дивидендов в пользу физических лиц). По окончании налогового периода (календарного года) организация должна представить в налоговые органы по месту своей регистрации справки о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ, в которых необходимо указать сведения о выплаченных дивидендах и удержанных суммах НДФЛ. Кроме этого, следует учесть, что начисленная сумма дивидендов физическим лицам – резидентам также указывается и в Декларации по налогу на прибыль (раздел А Листа 03, строка 072). Данная сумма не участвует в расчете налога на прибыль, а имеет чисто информационный характер ОАО «Альфа», таким образом, должно выплатить своим акционерам следующие суммы дивидендов за 2003 г.:
иностранной компании «W» – 127 500 руб. (150 000 руб. – 22 500 руб.);
физическому лицу – нерезиденту РФ – 35 000 руб.(50 000 руб. – 15 000 руб.);
российской организации «А» – 424 929 руб. (450 000 руб. – 25 071 руб.);
российской организации «Б», находящейся на УСНО, – 100 000 руб. (налог не удерживается);
физическому лицу – резиденту России – 236 071 руб. (250 000 руб. – 13 929 руб.).
Общая сумма налога отражается по строке 090 Раздела А Листа 03 Декларации. Следует отметить, что предложенный в Письме МНС РФ № СА-6-04/942@ [12] порядок налогообложения дивидендов несколько отличается от приведенного в настоящей статье[13]. По мнению автора, данный алгоритм проще и полностью соответствует порядку, установленному в ст. 275 НК РФ.
Сроки уплаты налогов
Дивиденды должны быть выплачены акционерам (участникам) в сроки, установленные гражданским законодательством. Так, дивиденды в АО выплачиваются в срок, определенный уставом общества или решением общего собрания акционеров. В случае, если уставом общества срок выплаты дивидендов не определен, срок их выплаты не должен превышать 60 дней со дня принятия решения о выплате дивидендов (п. 4 ст. 42 Закона «Об акционерных обществах» ).
Налоговый агент должен перечислить в бюджет налог на прибыль, удержанный при выплате дохода в виде дивидендов, в течение 10 дней со дня выплаты дохода (п. 4 ст. 287 НК РФ).
Акционерное общество, выплачивающее дивиденды своим акционерам, может осуществлять выплату в несколько этапов. В этом случае, в соответствии с требованиями п. 5 ст. 286 и п. 4 ст. 287 НК РФ, сумма налога определяется применительно к каждой выплате указанных доходов и перечисляется в бюджет налоговым агентом, осуществляющим выплату, в течение 10 дней со дня выплаты дохода.
Налоговый агент должен перечислить НДФЛ не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода на счета налогоплательщика в банке. Если доход выплачивается в натуральной форме, то налог необходимо перечислить не позднее дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога (п. 6 ст. 226 НК РФ).
Выплата квартальных дивидендов
Согласно п. 1 ст. 42 Закона «Об акционерных обществах» общество вправе по результатам первого квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года и (или) по результатам финансового года принимать решения (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям. При этом решение о выплате (объявлении) квартальных дивидендов может быть принято в течение трех месяцев после окончания соответствующего периода. Аналогичные нормы определены законодательством об обществах с ограниченной ответственностью (ст. 28 Закона «Об обществах с ограниченной ответственностью» [14]).
Возникает вопрос: признаются ли промежуточные выплаты «налоговыми дивидендами», к которым можно применить пониженную ставку налога в размере 6%, предусмотренную п. 4 ст. 224 и п. 3 ст. 284 НК РФ? Налоговые органы придерживаются следующей точки зрения. Так как авансовые платежи по налогу на прибыль налогом не признаются, прибыль после налогообложения определяется только по окончании года. Поэтому по итогам квартала выплачиваются не дивиденды, а авансовые платежи, к которым необходимо применять обычную ставку налога (по НДФЛ в размере 13%, по налогу на прибыль – 24%). Кроме того, если организация выплачивала промежуточные дивиденды, а по итогам года получила нулевую прибыль или убыток, то необходимо произвести перерасчет налога с указанных выплат.
Однако автор не согласен с таким мнением и в защиту своей точки зрения может привести следующие аргументы. Из определения дивиденда, данного в ст. 43 НК РФ, можно выделить несколько существенных налоговых признаков этого вида дохода. Дивиденд – часть прибыли организации, оставшейся после налогообложения. НК РФ не ставит отнесение распределяемых сумм к дивидендам в зависимость от времени выплат – по итогам года или до его окончания. Требование к распределяемой прибыли лишь одно: это должна быть часть прибыли, оставшаяся после налогообложения. Принимая решение о выплате промежуточных дивидендов, общество распределяет часть прибыли также после уплаты налога (точнее, авансовых платежей, перечисляемых в соответствии с п. 2 ст. 286 НК РФ) по результатам отчетных периодов, которыми, согласно п. 2 ст. 285 НК РФ, являются квартал, полугодие или девять месяцев. Таким образом, часть прибыли, оставшаяся после уплаты в бюджет авансового платежа по итогам отчетного периода, соответствует требованию ст. 43 НК РФ.
Кроме этого, промежуточные дивиденды, как и дивиденды по итогам года, являются выплатой акционерам в связи с участием в АО, и этот признак не меняется в зависимости от времени распределения или порядка расчета такого дохода. Учитывая вышесказанное, при выплате квартальных дивидендов соблюдается условие отнесения их к налоговым с удержанием 6-процентного налога.
|
Пример 3. ОАО «Линда» в сентябре 2003 г. выплатило своим акционерам, являющимся резидентами РФ, промежуточные дивиденды в размере 200 000 руб. По итогам общего годового собрания акционеров, состоявшегося в июне 2004 г. (при распределении прибыли за 2003 г.), был объявлен окончательный размер дивидендов – 350 000 руб. полученной прибыли. |
Размер налоговой ставки, применяемой к доходу в виде промежуточных дивидендов, равен 6%. Поэтому при выплате дивидендов налоговым агентом – источником выплаты – был удержан налог в размере 12 000 руб. (200 000 руб. х 6%). Учитывая, что из 350 000 руб. уже было выплачено 200 000 руб. в виде промежуточных дивидендов, в 2004 г. предстоит выплатить оставшуюся сумму в размере 150 000 руб. Налог с выплачиваемой суммы будет равен 9 000 руб. (150 000 руб. х 6%).
Если по окончании года у организации, выплачивающей квартальные дивиденды, не окажется суммы прибыли, полагающейся к распределению, она, по мнению автора, не должна участвовать в перерасчетах с уже выплаченного дивидендного дохода. Во-первых, выплата промежуточных дивидендов не запрещена гражданским законодательством. Во-вторых, на момент выплаты указанный вид дохода отвечал требованиям налоговых дивидендов (рассуждения на эту тему были приведены выше).
Налоговые органы в ответах на частные вопросы относительно данной ситуации считают иначе. Решение собрания акционеров общества о начислении дивидендов при отсутствии чистой прибыли ничтожно, поэтому полученные акционерами доходы (промежуточные дивиденды) дивидендами не являются, так как не подпадают под определение, содержащееся в п. 1 ст. 43 НК РФ. В связи этим с после составления годовой бухгалтерской отчетности организация обязана произвести перерасчет налога на прибыль и НДФЛ с выплат, произведенных акционерам до формирования годового финансового результата и считавшихся в течение года дивидендами.
Список литературы
[1] Федеральный закон от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах».
[2] Федеральный закон от 06.04.04 № 17-ФЗ «О внесении изменений в статью 42 Федерального закона «Об акционерных обществах».
[3] Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утв. Приказом МФ РФ от 19.11.02 № 114н.
[4] О том, как правильно заполнить форму № 2, мы подробно писали в «АВБН», № 1, 2004 г.
[5] Приказ МНС РФ от 28.03.03 № БГ-3-23/150 «Об утверждении Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций».
[6] Приказ МНС РФ от 11.11.03 № БГ3-02/614 «Об утверждении формы Декларации по налогу на прибыль организаций».
[7] Приказ МНС РФ от 14.04.04 № САЭ-3-23/286@ «Об утверждении формы Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов».
[8] Приказ МНС РФ от 14.04.04 № САЭ-3-23/287@ «О внесении изменений и дополнений в Инструкцию по заполнению формы Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов».