Учебное пособие: Исследование документов и записей по учету хозяйственных операций в отдельных сегментах рыночной экономики
Бюджетные организации, получающие доходы от предпринимательской деятельности составляют квартальные и годовой отчеты по налогу на прибыль (Ф. № 2) и представляют его в налоговую инспекцию по территориальной принадлежности. По окончании каждого квартала или года организации исчисляют сумму налога на прибыль самостоятельно, исходя из полученной ими прибыли, подлежащей налогообложению с учетом ставок и льгот по налогу на прибыль, и перечисляют в бюджет согласно расчетам.
Баланс исполнения сметы расходов составляется на основании сверенных счетов и оборотов по счетам бухгалтерского учета. Основные средства, материальные запасы, МБП отражают в балансе по фактической стоимости их приобретения.
В разделе «Затраты на производство и другие цели» отражается в годовом балансе незавершенное производство; в сельском хозяйстве - озимые посевы, вспашки зяби и др.
В счетах раздела «Денежные средства» отражаются денежные средства, находящиеся в распоряжении организации и финансовые вложения. Текущие счета по федеральному бюджету могут иметь остатки только в квартальных балансах. 31 декабря счета закрывают. Денежные средства в валюте отражают в пересчете на рубли по курсу Центробанка России.
В разделе «Расчеты» отражают в активе баланса - дебиторскую задолженность, в пассиве - кредиторскую. Но очень часто эти показатели сворачивают, тем самым искажают бухгалтерский учет, а сама задолженность становится нереальной. Объединять эти задолженности запрещено.
Субсчет 200 «Расходы по бюджету на содержание учреждения» закрывается в конце года: Дт 230 кт 200 на сумму расходов, но в некоторых отраслях остаток по субсчету 200 может быть на сумму начисленной, но не выданной заработной платы, выплата котрой производится за счет ассигнований нового года, суммы расходов, не покрытых финансированием.
На субсчетах 40 «Доходы» показывают доходы по спецсредствам, остающимися в распоряжении организации, их можно расходовать на определенные мероприятия сверх ассигнований по бюджету.
Эффективность в работе по выявлению и раскрытию преступлений в бюджетных организациях во многом зависит от того, насколько хорошо мы знаем особенности финансово-хозяйственной деятельности бюджетной сферы, её характеристику, а также порядок и организацию, как первичного документооборота, так и регистров бухгалтерского учета и отчетности. Кроме того, необходимо помнить и о различных методах при исследовании документов, в частности, таких как встречная проверка и взаимный контроль, которые наиболее часто используются оперативными работниками подразделений БЭП по выявлению признаков преступлений в сфере бюджетных учреждений.
Практика показывает, что в большинстве случаев преступления в бюджетных организациях совершаются в первую очередь бухгалтерскими работниками, материально-ответственными лицами автономно, либо по сговору с третьими лицами. При этом указанные лица используют для маскировки своей преступной деятельности, как первичные документы, так и регистры синтетического учета, и другие документы отчетного характера. Так, в республике Тува в Ивановском районном департаменте народного образования главный бухгалтер, начальник отдела департамента, заместитель главного бухгалтера, главный экономист, кассир и материально-ответственные лица, вступив в преступный сговор, занимались хищением материальных ценностей и денежных средств. После получения оперативной информации сотрудником БЭП были подвергнуты встречной проверке ранее установленные сомнительные счета-фактуры. Судя по фактам, было видно, что такие материальные ценности как телевизоры, холодильники, ковры, электроплиты отправлены в детские дошкольные учреждения. В процессе дальнейшей проверки установлено, что названные товары находились фактически в личном пользовании должностных лиц отдела образования и науки.
Иногда следует обращать внимание и на специфические платежные документы, в частности, такие как авизо. Зачастую родственные организации одного ведомства производят передачу ценностей друг другу. Сам процесс передачи материалов влияет на исполнение сметы расходов предприятия. Практика показывает много случаев хищений с использованием авизо, особенно с малоценными и быстроизнашивающимися предметами (в дальнейшем по тексту МБП). К МБП относят хозяйственный инвентарь и другие средства труда, которые в соответствии с установленным порядком включаются в состав средств в оборот.
В соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности к МЮП относят а) предметы, служащие менее одного года, независимо от их стоимости;
б) предметы, стоимостью за единицу на дату приобретения не более 50-кратного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда (исходя из стоимости, предусмотренной в договоре), независимо от срока их службы, за исключением сельскохозяйственных машин и орудий, строительного механизированного инструмента, а также рабочего и продуктивного скота, которые относятся к основным средствам независимо от их стоимости. Из перечисленных средств в обороте молодняк животных и животные на откорме и нагуле, птица, кролики, пушные звери, семьи пчел, а также ездовые и сторожевые собаки, и подопытные животные на активном счете 07 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы». К нему открыты субсчета:
070 - МБП на складе;
071 - МБП в эксплуатации;
072 - белье, постельные принадлежности, одежда и обувь на складе;
073 - белье, постельные принадлежности, одежда в эксплуатации.
МБП по мере их приобретения отражаются по дебету субсчета 070 и кредиту соответствующих счетов учета денежных средств и расчетов (09, 10, 11, 16, 17). Одновременно производится запись по дебету соответствующих счетов 08 «Затраты на производство и другие цели», 20 «Расходы по бюджету, 21 «Прочие расходы» и кредиту субсчета 260 «Фонд в МБП».
Две организации одного ведомства передают друг другу ценности, как-то полушубки в количестве 12 штук на сумму 500 руб. (в новых ценах). В этом случае выписывается авизо в 2-х экземплярах: 1-й экземпляр остается у предприятия, которое передает предметы, второй - находится вместе с товаром у получателя. Сумма в обоих экземплярах авизо одинакова - 500 руб. При встречной проверке оказалось, что количество полушубков в 1-м экземпляре 12, а во втором - 11 штук. В ходе дальнейшего исследования установлено, что бухгалтер организации получателя исправила в своем экземпляре авизо, вместо 12 поставила 11, хотя в этой ситуации в целом баланс бюджетной организации не изменился. Бухгалтером сделаны следующие замены по первому экземпляру авизо
Д-т 140 К-т 072 - 500 (балансовая стоимость)
Д-т 260 К-т 200 - 500 руб. (уменьшение фонда МБП за счет сметы бюджета)
по второму экземпляру записи были сделаны следующие
Д-т 072 К-т 140 - 500 руб.
Д-т 200/20 К-т 260 - 500 руб.
№ п/п | №№ субсчета | Д-т | К-т |
| 1 | 072 | 500 | 500 |
| 2 | 140 | 500 | 500 |
| 3 | 200 | 500 | 500 |
| 4 | 260 | 500 | 500 |
| баланс | 2000 | 2000 |
Аналитический учет по субсчету 140 предприятия ведут в карточках ф.№ 283 в разряде показателей, предусмотренных в справке «О движении сумм финансирования из бюджета» к балансу исполнения сметы расходов. Субсчет 140 пассивный, остаток средств показывается в пассиве ф.№ 1 «Баланс исполнения сметы расходов».
В дальнейшем было установлено, что полушубок похищен бухгалтером принимающей стороны. Доверенность на получение полушубков была выписана на имя бухгалтера, о чем свидетельствовала фамилия и роспись в получении доверенности. Исправление количества подтверждено показаниями, которые в последствии дала бухгалтер.
При хищении денег из фонда заработной платы в преступную группу иногда входят и работники отдела кадров. Особенно часто названные лица являются соучастниками при изъятии денег при невостребованных депонированных сумм. На протяжении длительного времени на остатках субсчета 177 находятся депонированные суммы и бухгалтер узнает в отделе кадров, по какой причине отсутствуют работники, а затем, по сговору с инспектором отдела кадров заполняют расходный кассовый ордер на получение денег. Далее сотрудник отдела кадров расписывается в расходном кассовом ордере за получателя, а бухгалтер получает деньги в кассе, предварительно работник кадров сообщает кассиру, что бухгалтеру доверено получение причитающейся суммы.
Также подлоги выявляются как на основании оперативной информации, так и в процессе проверки отдельных операций. В этом случае отсутствие доверенности на получение денег может являться признаком преступления. Впоследствии можно проследить порядок составления бухгалтерских записей.
1) начислена по акту документальной ревизии сумма изъятых денег 230 руб. и отнесена на виновных лиц Д-т 170 К-т 200 -230 руб. По кредиту происходит возмещение статьи расходов.
2) удержана сумма в кассу предприятия на основе приходного кассового ордера