Статья: Бухгалтерский и налоговый учет с заемными средствами

в марте 2005 г.:

Дебет 41 "Товары" Кредит 60 - приняты к учету товары от поставщика - 500 000 руб.;

Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кредит 60 - учтен НДС по поступившим товарам на основании счета-фактуры поставщика - 90 000 руб.;

Дебет 41 Кредит 60, субсчет "Проценты по кредиту на оплату товаров" - включены в фактическую себестоимость товаров проценты за пользование кредитом в феврале 2005 г. - 10 862,47 руб.;

Дебет 60 Кредит 60, субсчет "Авансы выданные" - зачтен ранее выданный аванс - 590 000 руб.;

Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - предъявлен НДС к возмещению - 90 000 руб.;

Дебет 91, субсчет 2 "Прочие расходы" Кредит 66, субсчет "Проценты по кредиту" - начислены проценты по полученному кредиту за март 2005 г. - 12 026,30 руб. (24% : 365 х 590 000 руб. х 31 дн.);

Дебет 66 Кредит 51 - возвращена основная сумма кредита и перечислена сумма процентов за март 2005 г. - 602 026,30 руб.

Таким образом, в бухгалтерском учете фактическая себестоимость данной партии товаров составит 510 862,47 руб., а в налоговом учете - 500 000 руб. Как видим, в результате того, что суммы процентов в бухгалтерском и налоговом учете учитываются по-разному, данные расходятся.

Для расчета нормативной величины процентов, которую можно учесть для целей налогообложения, необходимо создать следующий налоговый регистр:

Регистр учета расходов по оплате процентов

за I квартал 2005 г., руб.

Сумма кредита	Сумма процентов, учтенных в составе операционных расходов	Сумма процентов, учтенных в фактической себестоимости МПЗ	Сумма процентов, учтенных в первоначальной стоимости инвестиционного актива	Общая сумма расходов по оплате процентов
590 000	12 026,30	10 862,47	-	22 888,77
Итого:	12 026,30	10 862,47	-	22 888,77

Определив общую сумму процентов, начисленных за I квартал 2005 г., рассчитаем норматив следующим образом.

Поскольку у организации в данном отчетном периоде нет сопоставимых долговых обязательств, расчет процентов производится с применением ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза: 13% х 1,1 = 14,3%.

Таким образом, нормативная величина процентов составит 13 637,89 руб. (14,3% : 365 х 590 000 руб. х 59 дн.).

Сверхнормативная величина процентов составляет 9250,88 руб. (22 888,77 руб. - 13 637,89 руб.) - эту сумму процентов необходимо отразить в составе расходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли.

Проценты по кредиту, использованному для приобретения

основных средств и нематериальных активов

Если организация-заемщик использует полученные средства на эти цели, то также появляется разрыв между данными бухгалтерского и налогового учета.

В бухгалтерском учете проценты по заемным средствам, использованным на приобретение (строительство) инвестиционного актива, на основании п. 23 ПБУ 15/01 включаются в их стоимость. Такой порядок отражения процентов действует только до 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект будет построен и принят к учету (п. 30).

Аналогичный порядок предусматривают также Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 и "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000 (утв. Приказами Минфина России от 30.03.2001 N 26н и от 16.10.2000 N 91н соответственно).

Согласно п. 8 ПБУ 6/01 проценты по кредитам, использованным на приобретение или строительство объектов основных средств, увеличивают первоначальную стоимость таких объектов. Такой же порядок предусмотрен и в отношении нематериальных активов (п. 6 ПБУ 14/2000). Сумма процентов учитывается по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", а затем списывается в дебет счета 01 "Основные средства" или 04 "Нематериальные активы". Следовательно, первоначальная стоимость такого имущества в бухгалтерском и налоговом учете будет различаться.

Пример 4. Добавим в пример 3 дополнительные данные. Предположим, что в марте 2005 г. указанная торговая организация получила еще один банковский кредит для строительства здания склада. Кредит предоставлен банком в размере 1 000 000 руб. сроком на четыре месяца под 30% годовых. За счет заемных средств организация начала строительство складского помещения, в мае 2005 г. здание склада было введено в эксплуатацию. Приказом по учетной политике организации закреплено, что нормативная величина процентов рассчитывается исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза (13% х 1,1 = 14,3%).

Для упрощения примера налог на добавленную стоимость не рассматриваем.

В бухгалтерском учете организации были произведены следующие записи:

в марте 2005 г.:

?